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在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教學(xué)中 如何使增值稅視同銷(xiāo)售的講解一目了然

在增值稅條例和所得稅法規(guī)中，都規(guī)定了視同銷(xiāo)售的行為。視同銷(xiāo)售就是不屬于銷(xiāo)售行為，但是要視同銷(xiāo)售交稅。稅法中規(guī)定的視同銷(xiāo)售行為，在會(huì)計(jì)上符合收入確認(rèn)原則，應(yīng)該確認(rèn)收入，不符合收入確認(rèn)原則，不應(yīng)該確認(rèn)收入。這樣看起來(lái)很簡(jiǎn)單，但在實(shí)際教學(xué)中，由于涉及到的面比較細(xì)，往往容易混淆，非常不容易講解清楚，甚至有些教材上也因?yàn)闆](méi)有細(xì)分清而出現(xiàn)錯(cuò)誤，給教學(xué)帶來(lái)一定難度。經(jīng)過(guò)多次琢磨、研讀和嘗試，認(rèn)為按照下列方式安排講解，雖然有些繁瑣過(guò)細(xì)但便于學(xué)生的理解和掌握，也不失為一種好模式，在此整理出來(lái)供大家分享指正。

增值稅條例規(guī)定下列事項(xiàng)屬于視同銷(xiāo)售行為。將貨物交付他人代銷(xiāo)；銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物；設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷(xiāo)售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目（指提供非應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)和固定資產(chǎn)在建工程等）；將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物分配給股東或投資者；將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人。

稅法中規(guī)定的視同銷(xiāo)售行為是指計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，繳納增值稅，而我們需要掌握的是這些行為中哪些需要確認(rèn)收入，哪些只需按成本轉(zhuǎn)出。由于條例中將自產(chǎn)、委托加工和購(gòu)買(mǎi)的物資合并一處規(guī)定。在教學(xué)中，為了便于理解和掌握，我將自產(chǎn)、委托加工與購(gòu)買(mǎi)物資分兩個(gè)方面分別進(jìn)行闡述，得到了良好的效果。下面是我教學(xué)中的整體安排和內(nèi)容，供大家借鑒。

一、自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品用于各方面的處理

將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)品用于各方面，在賬務(wù)處理中可以歸納為確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本、計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額和不確認(rèn)收入只按成本轉(zhuǎn)出計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額兩部分。

（一）用于銷(xiāo)售福利投資分紅抵償債務(wù)資產(chǎn)置換時(shí)

將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)品用于上述各方面，在賬務(wù)處理時(shí)除使用科目有所不同，賬務(wù)處理步驟基本一致，下面舉例說(shuō)明。

銷(xiāo)售產(chǎn)品是我們教學(xué)中學(xué)生早已掌握的知識(shí)點(diǎn)，那么比照銷(xiāo)售，發(fā)放福利、投資、分紅甚至抵償債務(wù)、資產(chǎn)置換都變得迎刃而解。

如：公司將50臺(tái)自產(chǎn)電器銷(xiāo)售給宏遠(yuǎn)公司，取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明市場(chǎng)售價(jià)為每臺(tái)1.5萬(wàn)元（不含增值稅），貨款存入銀行。該電器每臺(tái)生產(chǎn)成本為1.2萬(wàn)元。則賬務(wù)處理為：（兩筆賬）

?         借：銀行存款 87.75

?           貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  75

?               應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）  12.75

?         借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本  60

?           貸：庫(kù)存商品  60

如果我們把上述題目改為投資而不是銷(xiāo)售，則只需將“銀行存款”賬戶(hù)換成“長(zhǎng)期股權(quán)投資”即可，其他賬戶(hù)不變。即：

?    借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—宏遠(yuǎn) 87.75

?      貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  75

?          應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）12.75

?    借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本  60

?      貸：庫(kù)存商品  60

但用自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)品發(fā)放福利，在賬務(wù)處理時(shí)與上述有一點(diǎn)點(diǎn)不同，在講解時(shí)應(yīng)注意提醒學(xué)生。同樣為上述題目，我們將其改為發(fā)放行政管理部門(mén)福利，那么賬務(wù)處理應(yīng)變成三筆帳而不是兩筆。除了將銀行存款、長(zhǎng)期股權(quán)投資改為應(yīng)付職工薪酬-非貨幣性福利外，還需要進(jìn)行分配的處理。

?    借：應(yīng)付職工薪酬-非貨幣性福利  87.75

?      貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  75

?          應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）  12.75

?    借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本  60

?      貸：庫(kù)存商品  60

?    借：管理費(fèi)用  87.75

?      貸：應(yīng)付職工薪酬-非貨幣性福利  87.75

同理其他分紅、抵債、置換的處理都一樣。典型練習(xí)有：企業(yè)以庫(kù)存商品（應(yīng)稅消費(fèi)品）抵償所欠B公司的貨款300萬(wàn)元，庫(kù)存商品賬面成本為220萬(wàn)元，公允價(jià)值為260萬(wàn)元，消費(fèi)稅率為10%。

這里提到該題目是想提醒大家注意，講解中會(huì)存在除增值稅還涉及消費(fèi)稅的問(wèn)題，并且處理消費(fèi)稅時(shí)確認(rèn)收入與不確認(rèn)收入的處理也有所不同。順便提到，不是本篇探討主要內(nèi)容，但應(yīng)有所注意。則該題賬務(wù)處理為：

?    借：應(yīng)付賬款—B公司  300

?      貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  260

?          應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）   44.2

?          營(yíng)業(yè)外收入    4.2

?    借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本  220

?      貸：庫(kù)存商品  220

?    借：營(yíng)業(yè)稅金及附加   26

?      貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅  26

（二）不確認(rèn)收入只按成本轉(zhuǎn)出但要計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額類(lèi)

將自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、工程、贈(zèng)送他人時(shí)，在賬務(wù)處理中，不確認(rèn)收入，只按成本轉(zhuǎn)出但要計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，繳納增值稅。下面舉例說(shuō)明。

如：某企業(yè)為開(kāi)拓市場(chǎng)將自產(chǎn)產(chǎn)品10箱贈(zèng)送給有關(guān)客戶(hù)，該產(chǎn)品市場(chǎng)售價(jià)1000元每箱，每箱成本為600元，則贈(zèng)送時(shí)該企業(yè)的會(huì)計(jì)處理為：

?    借：營(yíng)業(yè)外支出 7700

?     貸：庫(kù)存商品   6000

?         應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）  1700

即只計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，不確認(rèn)收入。同樣如果將上述題目改為將自產(chǎn)產(chǎn)品用于工程，則只需將7700元記入“在建工程”賬戶(hù)其他賬戶(hù)不變。

二、將購(gòu)買(mǎi)的物資用于各方面的處理

將購(gòu)買(mǎi)的物資用于各方面，在賬務(wù)處理中同樣可以歸納為確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本、計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額和不確認(rèn)收入只按成本轉(zhuǎn)出計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額兩部分，只是在用購(gòu)買(mǎi)的物資發(fā)放福利時(shí)與產(chǎn)品的處理有所不同。

（一）將購(gòu)買(mǎi)的物資用于銷(xiāo)售、投資、分紅、抵債、資產(chǎn)置換

這里需要注意的是沒(méi)有發(fā)放福利這一項(xiàng)，則賬務(wù)處理與用產(chǎn)品的處理一樣，只是將“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”賬戶(hù)改為“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶(hù)，“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”改為“其他業(yè)務(wù)成本”。

如：用原材料對(duì)外投資，雙方協(xié)商以材料的實(shí)際成本計(jì)價(jià)，該材料的實(shí)際成本和計(jì)稅價(jià)格均為200000元。賬務(wù)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 234000

貸：其他業(yè)務(wù)收入  200000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）34000

借：其他業(yè)務(wù)成本 200000

   貸：原材料  200000

同樣用購(gòu)買(mǎi)的物資分紅、抵債、資產(chǎn)置換的處理同上，只是涉及的賬戶(hù)有所不同而已，不再一一舉例。

用購(gòu)買(mǎi)的物資發(fā)放福利不在上述分類(lèi)中，而是將它分在用于工程、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目一類(lèi)里。這也是我們要講的第二個(gè)方面的內(nèi)容。

（二）將購(gòu)買(mǎi)的物資用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、工程、福利

將購(gòu)買(mǎi)的物資用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、工程和福利，賬務(wù)處理更為簡(jiǎn)單，不計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額而是進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。注意這里沒(méi)有贈(zèng)送他人這一項(xiàng)。

如在建工程領(lǐng)用原材料一批，實(shí)際成本為40000元，該批材料對(duì)應(yīng)的增值稅為6800元。賬務(wù)處理：

借：在建工程   46800

貸：原材料    40000

 應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）6800

將上述題目改為發(fā)放福利或福利部門(mén)領(lǐng)用原材料，則賬務(wù)處理為：

借：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利  46800

貸：原材料    40000

  應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）6800

到此不難發(fā)現(xiàn)購(gòu)買(mǎi)的物資還有一項(xiàng)作用沒(méi)有發(fā)揮即用于贈(zèng)送他人的情況。

（三）將購(gòu)買(mǎi)的物資用于贈(zèng)送他人

將購(gòu)買(mǎi)的物資用于贈(zèng)送他人，不需要確認(rèn)收入但要計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，與用自產(chǎn)的產(chǎn)品贈(zèng)送他人的處理一致。

如某企業(yè)為開(kāi)拓市場(chǎng)將甲材料10箱贈(zèng)送給有關(guān)客戶(hù)，該材料市場(chǎng)售價(jià)1000元每箱，每箱成本為600元，則贈(zèng)送時(shí)該企業(yè)的會(huì)計(jì)處理為：

?    借：營(yíng)業(yè)外支出 7700

?     貸：原材料  6000

?         應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）  1700

其實(shí)在視同銷(xiāo)售的分類(lèi)里，關(guān)鍵是要注意到，用產(chǎn)品和用購(gòu)買(mǎi)的物資發(fā)放福利的賬務(wù)處理存在著很大的區(qū)別。除此，我們可以簡(jiǎn)單的理解為，將自產(chǎn)的產(chǎn)品、委托加工的和購(gòu)買(mǎi)的物資對(duì)內(nèi)使用則不確認(rèn)收入只計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，對(duì)外則需要確認(rèn)收入并計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，但這樣理解的情況不包括贈(zèng)送他人，贈(zèng)送他人也屬于對(duì)外行為，但不確認(rèn)收入。將視同銷(xiāo)售作這樣的分類(lèi)講解是不是更清楚一些了呢，希望這樣的講解能給大家理解視同銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)處理帶來(lái)一定的幫助。